หน้าที่ในการเสียภาษีอากรตามกฎหมายเป็นหน้าที่ของประชาชนทุกคนตามรัฐธรรมนูญ โดยภาษีอากรตามประมวลรัษฎากรซึ่งเป็นอำนาจและความรับผิดชอบของกรมสรรพากรแบ่งออกเป็นหลายประเภท เช่น ภาษีเงินได้ ภาษีมูลค่าเพิ่ม เป็นต้น ซึ่งเมื่อประชาชนรู้หรือพึงรู้ว่าตนมีหน้าทีต้องเสียภาษีอากร ก็ต้องเสียภาษีให้ถูกต้องครบถ้วน
กรณีประชาชนที่มีหน้าที่เสียภาษีอากรได้หลีกเลี่ยงการเสียภาษีอากร โดยไม่ชำระภาษีให้แก่กรมสรรพากร หรือกล่าวอีกนัยหนึ่ง หนีภาษีอากร (Tax evasion)เจ้าพนักงานกรมสรรพากรสามารถประเมินภาษีอากรบุคคลดังกล่าวได้ตามกฎหมาย ส่งผลให้ต้องเสียภาษีในจำนวนที่ตนไม่ได้เสียหรือเสียขาดไป พร้อมทั้งต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่มได้ประการหนึ่ง
อย่างไรก็ดี ในปัจจุบัน ปัญหาการหลีกเลี่ยงการเสียภาษีอากรไม่ได้จำกัดเฉพาะความผิดตามประมวลรัษฎากรแล้วเท่านั้น แต่หากการหลีกเลี่ยงภาษีอากร หรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีอากร หรือฉ้อโกงภาษีอากร หรือขอคืนภาษี โดยความเท็จ โดยฉ้อโกงหรืออุบาย หรือโดยวิธีการอื่นใดทำนองเดียวกัน เช่น กรณีตามมาตรา 37 มาตรา 37 ทวิ และมาตรา 90/4 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งเป็นความผิดอาญาตามประมวลรัษฎากรอยู่แล้ว ได้ถือเป็นความผิดมูลฐานตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและการปราบปรามการฟอกเงินอีกประการหนึ่งด้วยซึ่งการกำหนดให้อาชญากรรมเกี่ยวกับภาษีอากรเป็นความผิดมูลฐานตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและการปราบปรามการฟอกเงินดังกล่าวต้องพิจารณาองค์ประกอบตามที่กฎหมายกำหนดเป็นสำคัญ
1. จุดเริ่มต้นของการเลี่ยง ฉ้อโกง ขอคืนภาษีอันเป็นเท็จอันจะเข้าข่ายความผิดฐานฟอกเงิน
เนื่องจากประเทศไทยเป็นสมาชิกผู้ร่วมก่อตั้ง Asia Pacific Group on Money Laundering (APG) ที่ได้มีการจัดตั้งขึ้นที่ประเทศไทยในช่วง พ.ศ. 2540ซึ่งตามข้อบังคับ (Terms of References) ของ APG กำหนดให้ประเทศไทยต้องปฏิบัติตามข้อแนะนำของ Financial Action Task Force (FATF) และข้อมติของคณะมนตรีความมั่นคงแห่งสหประชาชาติในการปราบปรามการฟอกเงินและการต่อต้านการสนับสนุนทางการเงินแก่การก่อการร้าย (Anti-Money Laundering and Combating the Financing of Terrorism (AML/CFT)) ซึ่ง FATF จะดำเนินการประเมินมาตรฐานการปฏิบัติตามมาตรฐานสากลด้านการป้องกันปราบปรามการฟอกเงินและการต่อต้านการสนับสนุนทางการเงินแก่การก่อการร้ายของประเทศไทยในปี พ.ศ. 2559
FATF เป็นองค์การระหว่างรัฐ (Intergovernmental Organization) ที่ก่อตั้งขึ้นเมื่อปี ค.ศ. 1989 (หรือ พ.ศ. 2532) โดยความเห็นชอบของกลุ่มประเทศ G-7 จากการประชุมสุดยอด ณ กรุงปารีส ประเทศฝรั่งเศส โดยมีวัตถุประสงค์เพื่อป้องกันการฟอกเงินและการสนับสนุนการเงินแก่ขบวนการก่อการร้ายข้ามชาติ มีสมาชิกจำนวน 35 ประเทศ และ 2 องค์กร (The Gulf Cooperation Council และ The European Commission) โดยสมาชิกของ FATF ประกอบด้วย ประเทศที่พัฒนาแล้ว และประเทศคู่ค้าของไทย เช่น สหรัฐอเมริกา ประเทศญี่ปุ่น กลุ่มประเทศสหภาพยุโรป เป็นต้น
ประเทศไทยได้เข้าเป็นสมาชิกขององค์กรต่อต้านการฟอกเงินเอเชียแปซิฟิก (Anti-Pacific Group on Money Laundering-APG) ตั้งแต่ปี พ.ศ. 2544 ตามมติคณะรัฐมนตรี เมื่อวันที่ 10 เมษายน พ.ศ. 2544 ซึ่งประเทศไทยในฐานะสมาชิกมีพันธกรณีที่ต้องเข้ารับการประเมินการปฏิบัติตามมาตรฐานสากลด้านการป้องกันปราบปรามการฟอกเงินและการต่อต้านการสนับสนุนทางการเงินแก่การก่อการร้าย (AML/CFT) ซึ่งได้แก่ข้อแนะนำของ Financial Action Task Force (FATF) ที่ผ่านมาประเทศไทยได้เข้ารับการประเมินแล้ว 2 รอบในปี พ.ศ. 2545 และ พ.ศ. 2550 และมีกำหนดเข้ารับการประเมินเป็นรอบที่ 3 ในปี พ.ศ. 2559
หากประเทศไทยไม่ผ่านการประเมินการปฏิบัติตามมาตรฐานด้าน AML/CFT ในปี พ.ศ. 2559 และอาจเป็นเหตุให้ประเทศไทยถูกขึ้นบัญชีรายชื่อเป็นประเทศเสี่ยง ซึ่งประเทศต่าง ๆ ที่เป็นสมาชิกของ FATF อาจใช้มาตรการตอบโต้ทางการเงินที่จะส่งผลให้การทำธุรกรรมของลูกค้า หรือสถาบันการเงินไทยเกิดความล่าช้า เพราะจะถูกสถาบันการเงินต่างประเทศตรวจสอบธุรกรรมอย่างเข้มข้น รวมทั้งประเมินความสัมพันธ์กับสถาบันการเงินไทยอย่างต่อเนื่อง ซึ่งอาจมีผลต่อการตัดสินใจยกเลิกความสัมพันธ์ จนอาจกระทบต่อการค้าการลงทุนระหว่างประเทศของประเทศไทยได้ในที่สุด จึงเป็นเรื่องที่มีความสำคัญยิ่งที่ทุกภาคส่วนจะต้องร่วมมือในการเตรียมการดังกล่าว
กรณีดังกล่าว ทำให้หน่วยงานที่เกี่ยวข้อง เช่น สำนักงานป้องกันและปราบปรามการฟอกเงิน กรมสรรพากร เป็นต้น ต้องเร่งปรับปรุงกฎหมายในส่วนที่เกี่ยวข้อง โดยกรมสรรพากรต้องจัดทำร่างพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ ..) พ.ศ. .... (แก้ไขเพิ่มเติมกรณีการหลีกเลี่ยงการเสียภาษีและฉ้อโกงภาษีตามข้อเสนอของ FATF) ซึ่งคณะรัฐมนตรีได้มีมติอนุมัติหลักการของร่างพระราชบัญญัติดังกล่าวเมื่อวันที่ 26 เมษายน พ.ศ. 2559 ตามที่กระทรวงการคลังเสนอ โดยเพิ่มมาตรา 37 ตรี ซึ่งมีผลใช้บังคับเป็นกฎหมายตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 45) พ.ศ. 2560 โดยมีผลใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 2 เมษายน พ.ศ. 2560 อันเป็นวันถัดจากวันประกาศในราชกิจจานุเบกษา เป็นต้นไป
2. เจาะลึกกฎหมายสรรพากรกรณีการหลีกเลี่ยงการฉ้อโกงภาษี และการขอคืนภาษีอันเป็นเท็จ
มาตรา 37 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร กำหนดว่า ความผิดตามมาตรา 37 มาตรา 37 ทวิ หรือ มาตรา90/4 ที่ผู้กระทำความผิดเป็นผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรหรือนำส่งภาษีอากรและเป็นความผิดที่เกี่ยวกับจำนวนภาษีอากรที่หลีกเลี่ยงหรือฉ้อโกงตั้งแต่ 10 ล้านบาทต่อปีภาษีขึ้นไปหรือจำนวนภาษีอากรที่ขอคืนโดยความเท็จโดยฉ้อโกงหรืออุบายหรือโดยวิธีการอื่นใดทำนองเดียวกันตั้งแต่ 2 ล้านบาทต่อปีภาษีขึ้นไปและผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรหรือนำส่งภาษีอากรดังกล่าวได้กระทำในลักษณะที่เป็นกระบวนการหรือเป็นเครือข่ายโดยสร้างธุรกรรมอันเป็นเท็จหรือปกปิดเงินได้พึงประเมินหรือรายได้เพื่อหลีกเลี่ยงหรือฉ้อโกงภาษีอากรและมีพฤติกรรมปกปิดหรือซ่อนเร้นทรัพย์สินที่เกี่ยวกับการกระทำความผิดเพื่อมิให้ติดตามทรัพย์สินนั้นได้ ให้ถือว่าความผิดดังกล่าวเป็นความผิดมูลฐานตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงิน เมื่ออธิบดีโดยความเห็นชอบของคณะกรรมการพิจารณากลั่นกรองความผิดทางภาษีอากรที่เข้าข่ายความผิดมูลฐานส่งข้อมูลที่เกี่ยวข้องให้สำนักงานป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินแล้ว ให้ดำเนินการตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินต่อไป ซึ่งคณะกรรมการดังกล่าวประกอบด้วยอธิบดีรองอธิบดีและที่ปรึกษากรมสรรพากรทุกคน
จากบทบัญญัติข้างต้น เห็นว่า การกระทำความผิดในลักษณะอาชญากรรมเกี่ยวกับภาษีอากรที่จะถือเป็นความผิดมูลฐานตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินที่กรมสรรพากรจะทำการส่งข้อมูลให้สำนักงานป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินเพื่อดำเนินการตามกฎหมายต่อไปได้นั้น ต้องเข้าองค์ประกอบทั้ง 4 ประการ ดังนี้
1. ต้องเป็นผู้กระทำความผิดเกี่ยวกับการหลีกเลี่ยง หรือพยายามหลีกเลี่ยงภาษีอากร หรือฉ้อโกงภาษีอากรตามมาตรา 37 มาตรา 37 ทวิหรือมาตรา 90/4 องค์ประกอบนี้เกี่ยวข้องกับกฎหมายทั้งหมด 4 มาตรา ซึ่งแต่ละมาตราเป็นความผิดอาญาที่เจ้าพนักงานไม่สามารถเปรียบเทียบโดยกำหนดค่าปรับได้ และเป็นความผิดทางอาญาที่มีบทลงโทษหนักปรับและจำคุกในอัตราสูงแยกได้ดังนี้
1.1 มาตรา 37 แบ่งออกเป็น 2 กรณี กล่าวคือ
(1) กรณีความผิดฐานให้ข้อความ ถ้อยคำ ตอบคำถามด้วยถ้อยคำ หรือนำพยานหลักฐานเท็จมาแสดงเพื่อหลีกเลี่ยงการเสียภาษีหรือขอคืนภาษีอากร โดยผู้กระทำต้องมี “เจตนา” ในการกระทำการดังกล่าวด้วย
(2) กรณีความผิดฐานเจตนาหลีกเลี่ยง พยายามหลีกเลี่ยงการเสียภาษีหรือขอคืนภาษีอากร โดยมีการกระทำอย่างหนึ่งอย่างใด คือ กระทำโดยให้ความเท็จ โดยฉ้อโกง อุบาย หรือโดยวิธีการอื่นใดในลักษณะทำนองเดียวกันกับที่กล่าวมาแล้ว กฎหมายได้กำหนดลักษณะการกระทำความผิดในกรณีนี้ไว้ค่อนข้างกว้าง เช่น
• นำรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี มาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณเพื่อเสียภาษี ทำให้หักรายจ่ายเกินกว่าที่กฎหมายกำหนดส่งผลให้เสียภาษีต่ำว่าความเป็นจริง
• นำรายได้จากการประกอบกิจการเพียงบางส่วนมาเสียภาษีเป็นต้น
1.2 มาตรา 37 ทวิ เป็นกรณีเจตนาไม่ยื่นรายการ เพื่อหลีกเลี่ยงการเสียภาษี
1.3 มาตรา 90/4 เป็นกรณีการกระทำโดยเจตนาของผู้ประกอบการ หรือตัวแทนของผู้ประกอบการในส่วนที่เกี่ยวกับใบกำกับภาษี เอกสารอื่นๆ ที่เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม หลีกเลี่ยงภาษีมูลค่าเพิ่มโดยตรงหรือขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่ม กระทำการใดๆ โดยความเท็จ โดยฉ้อโกงหรืออุบาย หรือโดยวิธีการอื่นใดในลักษณะทำนองเดียวกัน เช่น
• ขายสินค้าได้จำนวนมากกว่าจำนวนที่ปรากฏในใบกำกับภาษี ทำให้มีรายได้จากการขายสินค้านั้นต่ำว่าความเป็นจริง เพื่อเสียภาษีมูลค่าเพิ่มน้อยลง
• ขายใบกำกับภาษีให้แก่ผู้อื่น (ผู้ซื้อซึ่งเป็นผู้บริโภครายสุดท้ายไม่ประสงค์ให้ผู้ขายออกใบกำกับภาษี ผู้ขายจึงนำใบกำกับภาษีไปขายให้แก่ผู้ประกอบการรายอื่นเพื่อขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่ม)
• ตั้งบริษัทขึ้นมาหลายบริษัทโดยมีเจตนาเพื่อออกใบกำกับภาษีระหว่างกันเอง (ไม่มีการซื้อขายสินค้าหรือให้บริการกันจริง)
• ปลอมเอกสาร เช่น ใบขนสินค้า ใบกำกับภาษี เพื่อขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นต้น
เนื่องจากบทบัญญัติตามประมวลรัษฎากรดังกล่าวข้างต้นเข้าลักษณะเป็นความผิดทางอาญา ซึ่งกระทบต่อสิทธิ เสรีภาพ และทรัพย์สินของผู้กระทำความผิดเป็นอย่างมาก ดังนั้น การจะตัดสินว่าบุคคลใดกระทำความผิดและจะได้รับโทษทางอาญาหรือไม่นั้น กฎหมายจึงมุ่งพิจารณาถึงเรื่อง “เจตนา” เป็นสำคัญโดยการกระทำโดยเจตนา หมายถึง การที่ได้ทำผิดโดยรู้สำนึกในสิ่งที่ได้ทำลงไป และในการทำนั้น ผู้ทำความผิดก็หวังผลที่ได้จากการทำนั้น หรือรู้ คาดได้ว่า หากทำผิดแล้วจะเกิดสิ่งใดขึ้นจากการกระทำนั้น
นอกจากการพิสูจน์เรื่องเจตนาธรรมดา (สิ่งที่อยู่ภายในจิตใจ ซึ่งการพิสูจน์เจตนาต้องใช้การอนุมานคาดเดาเอาจากพยานหลักฐานเกี่ยวกับการกระทำและพฤติการณ์แวดล้อมต่างๆ ที่เกี่ยวกับการกระทำตามหลักที่ว่า "กรรมเป็นเครื่องชี้เจตนา") แล้ว สิ่งสำคัญอีกประการหนึ่งในประเด็นเกี่ยวกับการกระทำความผิดอาญาเกี่ยวกับภาษีอากรเช่น กรณีมาตรา 90/4 (7) แห่งประมวลรัษฎากร (ผู้ประกอบการโดยเจตนานำใบกำกับภาษีปลอมหรือใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายไปใช้ในการเครดิตภาษี) ได้เกี่ยวโยงกับความผิดฐานใช้หรืออ้างเอกสารปลอมตามประมวลกฎหมายอาญาการพิจารณาองค์ประกอบความผิดอาญา จึงอาจต้องพิจารณามาตรา 264 แห่งประมวลกฎหมายอาญา ด้วย โดยต้องพิสูจน์มูลเหตุจูงใจในการกระทำอันเป็นเจตนาพิเศษต่อศาล เช่น ทำเอกสารปลอม ไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วน เพื่อให้ผู้หนึ่งผู้ใดหลงเชื่อว่าเป็นเอกสารที่แท้จริง เป็นต้น มิฉะนั้นแล้วศาลก็ไม่อาจลงโทษผู้กระทำความผิดได้ เป็นต้น
2. การหลีกเลี่ยงภาษีอากร ฉ้อโกงภาษีอากร หรือขอคืนเงินภาษีอากรนั้น ทำให้รัฐสูญเสียรายได้ภาษีอากรตามจำนวนที่กำหนด ดังนี้
2.1 กรณีการหลีกเลี่ยงภาษีอากร หรือฉ้อโกงภาษีอากรเช่น จ่ายภาษีขาดไป หรือหักการรายจ่ายเป็นเท็จ การออกใบกำกับภาษีโดยไม่มีการซื้อขายสินค้ากันจริง เป็นต้น จำนวนตั้งแต่ 10 ล้านบาทต่อปีภาษีขึ้นไป หรือ
2.2 กรณีขอคืนเงินภาษีอากรไม่ถูกต้อง โดยความเท็จ โดยฉ้อโกงหรืออุบาย หรือโดยวิธีการอื่นใดทำนองเดียวกัน จำนวนตั้งแต่ 2 ล้านบาทต่อปีภาษีขึ้นไป
3. ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรหรือนำส่งภาษีอากรตาม 1. และหรือ 2. ข้างต้น ได้กระทำในลักษณะที่เป็นกระบวนการหรือเป็นเครือข่ายโดยสร้างธุรกรรมอันเป็นเท็จหรือปกปิดเงินได้พึงประเมินหรือรายได้เพื่อหลีกเลี่ยงหรือฉ้อโกงภาษีอากรเจตนาขององค์ประกอบนี้ไม่ได้มุ่งแค่ผู้กระทำความผิดทางภาษีอากรเพียงคนเดียว หรือกลุ่มคนเล็กๆ กลุ่มเดียว แต่มีเจตนาจัดการกับกลุ่มบุคคลที่กระทำความผิดทางภาษีอากรโดยกระทำเป็นขบวนการเกี่ยวข้องกับเงินจำนวนมาก เช่น กรณีการหลีกเลี่ยง หรือการฉ้อโกงภาษีมูลค่าเพิ่ม จากการส่งสินค้าออกไปต่างประเทศ ซึ่งมีผู้ร่วมกระทำความผิดหลายคนในลักษณะเป็นโครงข่าย และมีจำนวนเงินของเสียหายหลายพันล้านบาท เป็นต้น
4. มีพฤติกรรมปกปิดหรือซ่อนเร้นทรัพย์สินที่เกี่ยวกับการกระทำความผิดเพื่อมิให้ติดตามทรัพย์สินนั้นได้
หากการกระทำความผิดทางภาษีเข้าองค์ประกอบทั้ง 4 ประการข้างต้นและคณะกรรมการพิจารณากลั่นกรองความผิดทางภาษีอากรที่เข้าข่ายความผิดมูลฐาน (ประกอบด้วย อธิบดีรองอธิบดีและที่ปรึกษากรมสรรพากรทุกคน) เห็นว่าความผิดดังกล่าวเป็นความผิดมูลฐานตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงิน กรมสรรพากรจะส่งข้อมูลที่เกี่ยวข้องให้สำนักงานป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินดำเนินการตามกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงินต่อไป
3. สรุป
มาตรา 37 ตรีแห่งประมวลรัษฎากร เป็นกฎหมายภาษีอากรเชื่อมโยงกับกฎหมายว่าด้วยการป้องกันและปราบปรามการฟอกเงิน และเป็นเครื่องมือในการเพิ่มประสิทธิภาพของกรมสรรพากรในการปราบปรามการหลีกเลี่ยง การฉ้อโกง และการขอคืนภาษี โดยไม่ชอบด้วยกฎหมาย โดยมุ่งเน้นที่การกระทำของกลุ่มบุคคลซึ่งได้กระทำความผิดเป็นขบวนการและเกี่ยวข้องกับเงินจำนวนมาก ซึ่งหากรัฐสามารถปราบปรามผู้กระทำความผิดเหล่านี้ได้ รัฐก็จะสามารถนำเงินหรือทรัพย์สินที่ยึดมาเป็นของรัฐจากบุคคลดังกล่าวมาเป็นรายได้เพื่อใช้ในพัฒนาประเทศให้เจริญก้าวหน้าต่อไปนอกจากนี้ ยังเป็นการสร้างจิตสำนึกและความพึงพอใจในการเสียภาษีของผู้เสียภาษีอากรที่ดีซึ่งมีจำนวนมากอีกด้วย |
