กรณีศึกษาตามแนวคำวินิจฉัยของกรมสรรพากร

      อสังหาริมทรัพย์ที่ได้สร้างขึ้นมาแล้ว หากภายหลังมีการปรับปรุง ต่อเติม เปลี่ยนแปลงแล้ว รายจ่ายที่เกิดขึ้นปรับปรุง ต่อเติม เปลี่ยนแปลง เป็นรายจ่ายต่างหากแยกออกมาจากต้นทุนของอสังหาริมทรัพย์ ดังนั้นจึงต้องแยกพิจารณาว่ารายจ่ายดังกล่าวจะนำมาเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล หรือจะลงเป็นรายจ่ายได้ทั้งจำนวนได้หรือไม่ ซึ่งตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร ได้กำหนดเกี่ยวกับรายจ่ายต้องห้ามไว้ว่า ถ้าเป็นรายจ่ายในการต่อเติม เปลี่ยนแปลง ขยายออก หรือทำให้ดิขึ้นซึ่งทรัพย์สิน ไม่สามารถนำมาลงเป็นรายจ่ายได้ ต้องนำไปคำนวณหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคา แต่ถ้าเป็นรายจ่ายในการซ่อมแซมให้คงสภาพเดิมให้นำมาลงเป็นรายจ่าย ซึ่งมีประเด็นที่น่าสนใจดังนี้

      การปรับปรุงต่อเติมอาคารเช่า
      บริษัทฯ ประกอบกิจการผลิตเครื่องจักรหรือเครื่องมือสำหรับเชื่อมโลหะ รวมทั้งอะไหล่และอุปกรณ์ของสินค้าดังกล่าว บริษัทฯ ได้ทำสัญญาเช่าอาคารโรงงานกับบุคคลธรรมดา และได้มีการปรับปรุงต่อเติมอาคารในโรงงานดังกล่าวให้เหมาะสมกับการใช้งานในปี 2544 ซึ่งบริษัทฯ ได้บันทึกบัญชีไว้เป็นทรัพย์สินส่วนปรับปรุงต่อเติมอาคาร และคิดค่าเสื่อมราคาตามอายุการใช้งานเป็นเวลา 10 ปี
      ต่อมาบริษัทฯ ได้ซื้อที่ดินในนิคมอุตสาหกรรม ว. และก่อสร้างอาคารโรงงาน จึงได้ยกเลิกสัญญาเช่าอาคารโรงงาน โดยทรัพย์สินส่วนปรับปรุงต่อเติมตกเป็นกรรมสิทธิ์ของผู้ให้เช่า บริษัทฯ จึงขอทราบว่า มูลค่าคงเหลือในทางบัญชีส่วนปรับปรุงต่อเติมอาคารเช่าจะถือเป็นค่าใช้จ่ายได้หรือไม่

      คำวินิจฉัย
      ค่าต่อเติมและปรับปรุงอาคารเช่า เป็นการทำให้ดีขึ้นซึ่งทรัพย์สินและก่อให้เกิดประโยชน์เกินกว่า 1 รอบระยะเวลาบัญชี ถือเป็นรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ตามมาตรา 65 ตรี (5) แห่งประมวลรัษฎากร แต่มีสิทธินำไปหักเป็นค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับมาตรา 4 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สิน (ฉบับที่ 145) พ.ศ. 2527 กรณีที่บริษัทฯ ได้ยกเลิกสัญญาเช่าอาคารดังกล่าว บริษัทฯ มีสิทธินำมูลค่าคงเหลือในทางบัญชีของรายจ่ายดังกล่าวไปหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิทั้งจำนวนในปีที่ยกเลิกสัญญาเช่า เพราะไม่มีรายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุนที่จะหักค่าเสื่อมราคาอีกต่อไปแล้ว

      (หนังสือกรมสรรพากรที่ กค 0702/8074 ลงวันที่ 24 พฤศจิกายน 2551)